AZƏrbaycan döVLƏT İQTİsad universiteti magistratura məRKƏZİ

TƏKMILLƏŞDIRILMƏSI PROBLEMLƏRI

3.1. Auditdə analitik prosedurun səmərəliliyin artırılması istiqamətləri

Əvvəlki fəsillərdə xüsusi vurğulandığı kimi, bazar iqtisadiyyatı şəraitində həyata keçirilən auditor araşdırmalarının bütün mərhələlərində analitik prosedurlara əməl olunur. Göründüyü kimi, analitik prosedurlar auditin istər tənzimlənmə və istərsə də son istiqamətində mühasibat hesabatlarının informasiyaları əsasında hesablanılan və qiymətləndirilən yekun maliyyə əmsallarından istifadəni nəzərə alınır. Nəzəriyyə və praktikada çox istifadə edilən maliyyə əmsalları, birinci növbədə, təşkilatın maliyyə

vəziyyətini öyrənməyə eləcə istifadəçi mövqeyindən mühasibat eləcə maliyyə

hesabatlarım nəzərdən keçirməyə şərait yaradır.

Fikrimizcə, auditin planlaşdırma mərhələsi bu yoxlamalarınnın aparıb aparılması üçün əsas sayılan və sistematik dəyişilən auditor tədbirlərinin siyahısının mexaniki qaydada tərtib edilməsi ilə başa vurulmur. Məlumdur ki, auditor mühasibat eləcə maliyyə hesabatlarının ayrı-ayrı elementlərin və göstəricilərinin müqayisəsi gedişatında inflyasiya ilə bağlı vacib kənarlaşmaların və risklərin mövcudluğu inamını yaxşı bilir və bunu tənzimlənmədə mütləq şərt kimi qəbul edir. Bu vaxt risk dedikdə, auditin planlaşdırma istiqamətində buraxılan səhv, uyğunsuzluq eləcə mövcud qanunvericiliyin tələblərinin pozulması inamı eləcə mümkünlüyü başa düşülür. Ona görə də, nəzəri və praktiki ədəbiyyatlarda tənzimlənmə risklərin azaldılmasına və auditin effektli təşkilinə imkan verən şərt kimi xarakterizə olunur.

Məlumdur ki, auditin tənzimlənmə istiqamətində nəzərə alınan analitik prosedurlar auditor yoxlamalarının vəziyyətinin işlənib hazırlanması və kənarlaşmaları müəyyən etməyə imkan verən xarakterik əlaqələrin eləcə asılılıqların müəyyən edilməsi məqsədini güdür. Məhz bu baxımdan, bazar iqtisadiyyatı şəraitində auditor yoxlamalarının aparılması vasitəsilə həyata keçirilən analitik prosedurlardan istifadə imkanlarının öyrənilməsi, maliyyə hesabatlarının iqtisadi təhlili metodikasının İşlənib hazırlanması eləcə auditorun fəaliyyət məntiqinin aşkarlanması auditin tənzimlənmə mərhələsində onlardan istifadənin vacibliyini daha da artırır. Ona görə də, hazırkı dövrdə auditor analitik prosedurlardan istifadəbnin praktiki nəticələrini hesablayır, yoxlamaların tənzimlənməsində konkret alqoritmlərdən istifadənin məqsədəuyğunluğu məqbuldur və buraxılmış səhvlərin əvvəlcədən müəyyən edilməsi mexanizmini işləyib yekunlaşdırır. Bundan fərqliolaraq, auditor analitik prosedurlardan istifadənin alqoritmlərinin nəzəri hissəsində əsaslandırılmış iş prinsipləri əsasında məntiqi qavrama zəncirini qurur. Buna görə də, auditor birinci növbədə analitik prosedurların tətbiqinin məqsəd və vəzifələrini müəyyən edir:

-müxtəlif parametrlərin «qeyri-adi kənarlaşma»ları haqqında məlumatların əldə edilməsi;

-auditor yoxlamaları planının tərtibi vaxtı mümkün səhv zonalarının aşkar etməlidir.

Hazırda, auditin planlaşdırılması prosesində mümkün səhv zonalarının müəyyən olunması ehtimal xarakteri daşıyır. Lakin, nəzəriyyə və təcrübədə mühasibat və maliyyə hesabatları hər zaman həqiqəti obyektiv və düzgün göstərilən sənəd kimi təqdim olunur. Aydındır ki, tənzimlənmə mərhələsində mühasibat və maliyyə formalarının hər hansı bir maddəsinin real olmadığı haqqında rəy formalaşmır eləcə təşkilatlarda həyata keçirilən audit bir vasitə olaraq həmin fikrin əsaslandırılmasına istiqamətlənir. Fikrimizcə, qeyd edilən məqsədə çatmaq üçün analitik prosedur növlərinin tətbiqi daha məqsədəuyğun hesab edilə bilər:

-milli maliyyə hesabatlarının iqtisadi oxunması;

-milli mühasibat eləcə maliyyə hesabatlarının mütləq eləcə nisbi parametrlərin müqayisə edilməsi;

-milli mühasibat hesabatlarının informasiyaları əsasında maliyyə əmsallarının hesablanması eləcə onların nəzəri cəhətdən qəbul olunmuş kritik norma ilə

üzləşdirilməsi.

Azad bazar iqtisadiyyatı şəraitində çoxsaylı əmsalların, o cümlədən maliyyə dayanıqlığı, ödəmə qabiliyyəti, təşkilatların işgüzar aktivliyi və rentabellik parametrlərinin tədqiqi zamanı «qeyri-adi kənarlaşma»ların imkanları haqqında ilkin informasiyanın əldə olunmasını nəzərdə tutan metod daha effektli hesab olunur. Çünki, mühasibat hesabatlarının informasiyaları əsasında hesablanılan və qiymətləndirilən vergi əmsalları mütləq göstəricilərə nisbətən bütöv inkişaf meyllərini əks etdirir eləcə onlar iqtisadi parametrlər arasında yüksək çox ehtimal olunan qarşılıqlı münasibətlər haqqında informasiya daşıyır. Fikrimizcə, həmin meyllər eləcə tendensiyalar təhlilin sonrakı mərhələsində əsaslandıırcı istiqamət kimi çıxış edir. Bu halda auditorun ixtisas vəziyyəti həmin ölçüləri müəyyən etmək bacarığı eləcə iqtisadi təhlildə onları konkret vaxtda nəzərə almaq qabiliyyətinə əsaslanır .

Məlumdur ki, yoxlamanı daha səmərəli təşkil etmək üçün hər əsas auditor qarşıya qoyulmuş pirioritetlərin həlli baxımından müstəqil proqnoz tərtib edir. Ümumilikdə, auditor tərəfindən müstəqil variantda tərtib edilmiş tənzimlənən əksər hallarda mühasibat balansı eləcə maliyyə nəticələri haqquıda hesabat sənədinin ayrı-ayrı elementlərinin siyahısından ibarət olur. Bəzi hallarda auditor sifarişlə əlaqədar heç bir məlumatı özündə göstərilməyən proqnoz tərtib edə bilər. Bu qayda ilə tərtib edilmiş proqnozda maliyyə hesabatı maddələrinin adları eləcə onların hər birini yoxlayan əsas icraçılar göstərilir. Bununla yanaşı, sifarişçi haqqında vacib minimal məlumatı olan auditor rəyin hər bir hissəsinin yoxlanılmasına sərf olunan əmək xərclərini də proqnozlaşa bilər. Yoxlamanın planlaşdırılınası mərhələsində auditor prosedurlarının icrası «xüsusidən ümumiyə» prinsipinə əməl edir. Bu zaman, hər bir xüsusi obyektin yoxlanılmasının mürəkkəblik səviyyəsini qiymətləndirməklə hər bir ümumi sahənin yoxlanılmasına sərf ediləcək vaxtın eləcə xərclərin miqdarını daha dəqiq müəyyənləşdirmək mümkündür. Bundan başqa, auditor auditin tənzimlənməsi mərhələsində hesabat məlumatları əsasında əsaslandıırlmış maliyyə əmsallarından istifadə olmaqla yoxlanılacaq fərdi obyektləri müəyyən ola bilər. Fikrimizcə, bu baxımdan likvidlik eləcə maliyyə sabitliyi əmsallarıa diqqət yetirmək daha məqsədəuyğundur (bax cədvəl 3.1).

Fəaliyyətini öyrəndiyimiz kommersiya təşkilatlarında mühasibat balansının

Cədvəl 3.1

Təşkilatın likvidlik və maliyyə sabitliyi əmsallarının vəziyyəti

		Əmsalların adı	Hesabat ilinin əvvəlinə	Hesabat ilinin sonuna	Kənarlaş ma {+;)
1		2	3	4	5
	1	Müstəqillik əmsalı	0.70	0.53	0,17
	2	Xüsusi və cari vəsaitlərin nisbəti əmsalı	0,60	1,19	+0,59
	3	Xüsusi və cəlb edilmiş vəsaitlərin nisbəti əmsalı	0,42	0,76	+0,34
	4	Xüsusi kapitalın manevr etmə əmsalı	0,13	0,19	+0,06
	5	Təşkilatın sərəncamında olan istehsal təyinatlı təsərrüfat vəsaitlərinin xüsusi çəkisi əmsalı	0,73	0,62	0,11
	6	Ehtiyatlar və xərclərin formalaşma mənbələrinin müstəqillik əmsalı	0,59	0,63	+0,04
	7	Ehtiyatlar və xərclərin formalaşmasının xiisusi mənbələr hesabına təmin olunması əmsalı	0,44	0,41	0.03
	8	Mütləq likvidlik əmsalı	0,09	0,17	+0,08
	9	Ümumi örtülmə əmsalı	1,06	1,07	+0,01
	10	Ara likvidlik əmsalı	0,50	0,56	+0,06
	11	Köhnəlmə əmsalı	0,55	0,59	+0,04

Verilən informasiyaları əsasında hesablanmış göstəricilərdən göründüyü kimi maliyyə sabitliyi əmsalları mənfi, mövcud likvidlik göstəriciləri isə artım tempi ilə xarakterizə olunur. Burada ən yüksək artım (0,59) cari eləcə xüsusi vəsaitlərin nisbəti əmsalı ilə müşahidə edilir. Fikrimizcə, bunun səbəbini öyrənmək üçün müqayisəli analitik milli balansın aktivinə baxmaq qənaətbəxşdır. Balansın əsas aktivindən göründüyü kimi, ilin axırına bitməmiş istehsal qalığı eləcə gələcək dövrün xərcləri mütləq mövqedə digər maddələrə nisbətən daha əsas artım tempinə malik olmuşdur. Aydındır ki, auditor üçün o qədər də vacib sayılmayan belə bir nəticə özü-özlüyündə aşağı likvidli elementlərin nəzərə çarpacaq artımının mənfi ölçüləri haqqında subyektiv fikri təsdiq ola bilər. Bundan başqa, fəaliyyətini öyrəndiyimiz təşkilatlarda işgüzar aktivliyi əks etdirən parametrlər üzrə də artım meyli nəzərə çarpır. Belə ki, təhlil olunan vaxt ərzində ehtiyatların və xərclərin dövr sürəti 45% artmış eləcə vaxt etibarı ilə bunların dövr müddəti 24 gün aşağı düşmüşdür. Fərqli olaraq, 2016-cü ilə nisbətən 2017-ci ildə valyuta gəlirlərinin həcmi 109% çoxalmışdır. Beləliklə, bitməmiş istehsal qalığının eləcə gələcək dövrün xərclərinin artımı cari kapitalının dövr sürətini azaltmamış eləcə bir qayda olaraq təşkilatın işgüzar fəallığının artması bitməmiş

istehsal qalıqlarının miqdarının mütləq ifadədə yüksəlməsinə səbəb olmuşdur.

Nəzəriyyə və təcrübədən məlumdur ki, istehsalın həcminin eləcə eləcə də bitməmiş istehsala xərclərin artımı material və hazır əmtəə qalıqlarının eyni səviyyədə artımına əsas olur. Lakin, müqayisəli analitik milli balansdan göründüyü kimi, anbarda xammal və hazır məhsul qalıqlarının kənarlaşması mənfi kəmiyyət təşkil edir. Fikrimizcə, auditor yuxarıda qeyd edilən bu cür qeyri-adi nisbətin nəticəni istehsal tsiklinin dəyişməsinə görə eləcə onu istehsal sahəsi ilə bağlı ola bilər. Eyni zamanda, auditor, praktikada istehsal prosesi mərhələlərinin uçotda real əks etdirilməsi riskini

təxminləşdirir eləcə bəzi hesablar üzrə qalıqların əsas çəkisinin dəyişməsi səbəblərinin öyrənilməsi yoxlamanın fərdi obyekti kimi nəzərə alınır. Aydındır ki, yoxlamanın gedişi əsas fərdi obyektin planlaşdırılmasının səmərəliliyini göstərir. Məhz buna görə də araşdırmanın sonrakı mərhələsində il vaxtında bitməmiş istehsalın 'kalkulyasiyası üsulunun əsassız olaraq dəyişdiriliməsi istehsal strukturunda faktiki iştirak etməyən xammal eləcə material qalıqlarının onun tərkibinə aid edilməsi eləcə hazır məhsulun

mədaxilinin gecikdirilməsi nəticəni diqqətlə araşdırılır.

3.1 saylı cədvəl göstərir ki, fəaliyyətini yoxladığımız təşkilatda xüsusi və borc kapitalının nisbəti əmsalının dinamikası 0,42dən 0,70ya qədər dəyişir. Bu, öz növbəsində, auditora kapital mənbələrinin təşkilat öhdəliklərinin artımı istiqamətində qənaətləndirici aktiv surətdə yenidən bölgüsünün haqqında obyektiv fikir söyləməyə rəvac verir. Lakin, təhlil işi apardığımız təşkilatda həmin kapital mənbələrinin artımı dövriyyədən xarici aktivlərin adekvat artımı ilə nəzərə çarpmır. Bizim fikrimizcə, təşkilatın artan öhdəliklərinin əsas olan dövriyyə kapitalının artım mənbələrini təşkil etdikdə bu vəziyyət özünü daha biruzə verir. Məxrəcində bankın qısamüddətli kreditləri eləcə qısamüddətli öhdəlikləri əks olunmuş likvidlik əmsalları da bunu göstərir. Deməli, azar bazar iqtisadiyyatı şəraitində təşkilatın dövriyyə kapitalının artımı onun digər subyektlər qarşısında olan öhdəliklərinin artımına əsasən uyğun gəlir.

Məlumdur ki, yoxlamalarin tənzimlənməsinin növbəti mərhələsində milli maliyyə (mühasibat) hesabatlarının mütləq eləcə nisbi göstəriciləri müqayisə edilməklə vacib risk zonaları müəyyən olunur. Bu məqsədlə, auditor vasitəsilə maliyyə (mühasibat) hesabatlarının ayrı-ayrı parametrlərin xüsusi çəkisi hesablanılır eləcə onların köməyi ilə balansın əsas maddələr qrupunun yoxlanılmasına aşkarlanması vaxtın miqdarı bölüşdürülür. Lakin, fəaliyyətini araşdırdığımız təşkilatın balansının aktivində dövriyyədənkənar aktivlərin əsas xüsusi çəkiyə malik olması araşdırmanın ardıcıllığım və üsullarını dəyişdirir. Belə ki, təşkilatın milli mühasibat balansından göründüyü kimi, cari ilinin əvvəlinə əsas fondlar ümumi aktivlərin 28,33%ni, bitməmiş sərmayələri isə 30.53%ni təşkil edir.

Cədvəl 3.2

01.01.2018 tarixə təşkilatın müqayisəli analitik balansı